Bülten: 2018/35
23.11.2018
Bilindiği üzere, 13 Eylül 2018 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 85 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile, döviz cinsinden kararlaştırılmış sözleşme bedellerinin TL olarak değiştirilmesi ilişkin zorunluluk getirilmiş, daha önce döviz cinsinden düzenlenmiş yürürlükteki sözleşmelerin ise (Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca belirlenen haller dışında) taraflarca TL taraflarca yeniden belirlenmesi gerektiği de belirtilmişti.
Akabinde Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan Tebliğler ile konuya ilişkin düzenlemelerin detaylarına ilan ve izah edilmişti. (06.10.2018 t. ve 30557 sayılı R.G.’de yayımlanan 2018-32/51, nolu ve 16.11.2018 t. ve 30597 sayılı R.G.’de yayınlanan 2018-32/52 nolu Tebliğ).
Buna yönelik olarak yayımladığımız 2018/18 ve 2018/22 sayılı Bültenlerimizde konu ele alınmış ve bu bültenlerimizde; sözleşme bedellerinin TL olarak belirlenmesi işlemlerinden doğan ek yükümlülükler konusunda nasıl bir uygulama yapılacağının belirsizliğini korumakta olduğu, döviz cinsinden düzenlenmiş eski sözleşme bedellerinin TL cinsinden yeniden belirlenirken kur farkından dolayı üzerinden vergi hesaplanmış damga vergisi matrahının artmış olacağı, bunun da tarafların ek damga vergisi yükümlülüğü ile karşı karşıya kalmalarına sebep olabileceği, o sebeple bu konuda dikkatli davranılması ve doğabilecek damga vergisi vb ek mali yükümlülüklerin ve buna bağlı geçmişe yönelik cezalı tarhiyat ihtimalinin bütçelenmesi gerektiği şeklinde uyarılarımız olmuştu.
Özetle bu Bültenlerimizde, 13 Eylül 2018 tarihinden önce döviz cinci düzenlenmiş bulunan sözleşmelerin TL’ye çevrilmesi esnasında, sözleşmelerin diğer hükümlerinde bir değişiklik olmaması şartıyla bu işlemin Damga Vergisi Kanunu’nun 14. maddesine göre yapılan bir değişiklik olacağı o sebeple belli parayı ihtiva eden sözleşmelerin bu kapsamda değiştirilmesi halinde sadece döviz kurundaki artıştan kaynaklanan artışın aynı oranda vergiye tabi tutulması gerektiği yönünde görüş bildirilmişti.
Nihayet Gelir İdaresi Başkanlığı, 22 Kasım 2018 tarihinde yayımladığı 22 Sıra No’lu Damga Vergisi Sirküleri ile bu konuya yönelik açıklamalarda bulunarak bahsettiğimiz belirsizlikleri kısmen giderdi.
Gelir İdaresi Başkanlığı’nca yayımlanan bahis konusu Sirkülerde;
- a)85 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı kapsamında döviz cinsinden düzenlenmiş olan sözleşmelerin bedellerinin Türk Lirası (TL) olarak yeniden belirlenmesine ilişkin düzenlenen kağıtların;
– Sözleşmelerin diğer maddelerinde bir değişiklik yapılmaksızın münhasıran bedele ilişkin düzenleme yapılması,
– Yapılacak değişiklik sonrası TL cinsinden belirlenecek toplam bedelin, ilk sözleşmede yer alan döviz cinsinden bedel ile değişikliğe ilişkin kağıdın düzenlendiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca ilan edilen cari döviz satış kurunun çarpımı suretiyle bulunacak tutarı geçmemesi,
– İlk sözleşmeye atıf yapılmış olması,
şartlarını birlikte taşıması halinde söz konusu değişikliğe ilişkin kağıtlardan ayrıca damga vergisi aranılmayacağı,
- a)Sözleşme bedelinin TL’ye uyarlanmasına yönelik düzenlenen kağıdın,
– yabancı para ile düzenlenen sözleşmenin diğer maddelerinde bir değişiklik yapılmaksızın, düzenlendiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz satış kurlarına göre hesaplanacak tutardan daha yüksek bir bedel içermesi durumunda, ilk sözleşmedeki damga vergisinin azami tutardan ödenmemiş olması kaydıyla, artan tutar üzerinden damga vergisine tabi tutulması gerektiği,
– yabancı para cinsinden düzenlenen sözleşmelerde damga vergisinin azami tutardan ödenmiş olması halinde ise, değişikliğe ilişkin kağıdın yukarıda belirtilen nitelikleri haiz olması kaydıyla, artan bedel nedeniyle bu kağıttan ayrıca damga vergisi aranmayacağı,
- c)Bedelin TL olarak belirlenmesine ilişkin düzenlenen kağıdın, ilk sözleşme yerine yeni bir sözleşme olarak veya aynı sonucu doğuracak şekilde bedel dışındaki unsurları da değiştirecek şekilde düzenlenmesi halinde, bu kağıt için genel hükümler çerçevesinde damga vergisi aranılacağı,
şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
Sirkülerdeki örnekler birebir aşağıdadır:
“Örnek 1:
5/5/2016 tarihinde toplam sözleşme bedeli 100.000 USD olan bir sözleşme imzalandığını; 85 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı kapsamında, 2016 tarihli sözleşmenin diğer koşullarında bir değişiklik olmaksızın sözleşme bedelinin Türk parası ile değiştirilmesi için 14/9/2018 tarihinde ilk sözleşmeye atıf yapan bir sözleşme düzenlenmiş olduğunu varsayalım (14/9/2018 tarihinde geçerli TCMB döviz satış kuru 1 USD=6,3681).
İlk sözleşmedeki toplam tutarın değiştirilmesi durumunda:
Değişikliğe ilişkin sözleşmenin düzenlendiği 14/9/2018 tarihi itibarıyla 5/5/2016 tarihli sözleşmenin toplam bedeli, (100.000 USD *6,3681) 636.810 Türk Lirası olarak dikkate alınacaktır. Buna göre, bedelin Türk Lirası olarak belirlenmesine ilişkin 14/9/2018 tarihli sözleşmede,
– Bedelin 636.810 Türk Lirası veya altında bir bedel olarak belirlenmesi durumunda, değişikliğe ilişkin kağıt nedeniyle damga vergisi aranmayacaktır.
– Bedelin 636.810 Türk Lirasını geçmesi halinde, değişikliğe ilişkin kağıt için artan tutar üzerinden nispi damga vergisi alınacaktır.
İşin bir kısmının gerçekleşmesi nedeniyle bakiye tutarın değiştirilmek istenmesi durumunda:
Değişikliğe ilişkin sözleşmenin düzenlendiği 14/9/2018 tarihi itibarıyla 5/5/2016 tarihli sözleşmeye konu işin %60’ının tamamlandığı durumda, kalan %40’lık kısmı için ilk sözleşmenin bedeli, (40.000 USD *6,3681) 254.724 Türk Lirası olarak dikkate alınacaktır. Buna göre, işin kalan kısmına ilişkin bedelin Türk Lirası olarak belirlenmesine yönelik düzenlenen 14/9/2018 tarihli sözleşmede,
– Bedelin 254.724 Türk Lirası veya altında bir bedel olarak belirlenmesi durumunda, değişikliğe ilişkin kağıt nedeniyle damga vergisi aranmayacaktır.
– Bedelin 254.724 Türk Lirasını geçmesi halinde, artan tutar üzerinden nispi damga vergisi alınacaktır.”
“Örnek 2:
5/5/2016 tarihinde 10 yıllık sözleşme imzalandığını, sözleşmede yıllık bedelin 10.000 USD, toplam sözleşme bedelinin ise 100.000 USD olduğu belirlemelerine yer verildiği; daha sonra 85 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı kapsamında 20/9/2018 tarihinde sözleşme bedelinin Türk parasına çevrildiğini ve sözleşme süresinin de aynı bedelle 1 yıl uzatıldığı varsayıldığında, sözleşmenin Türk Lirasına çevrilmesinde bedel artmasa dahi süre uzatımı nedeniyle uzatılan süre için belirlenen yeni bedel ve uzayan süre dikkate alınmak suretiyle damga vergisi hesaplanması gerekecektir.
Diğer taraftan, ilk sözleşmenin başka hükümlerinde de değişiklik olması veya bu sözleşme yerine geçecek tamamen yeni bir sözleşme yapılması durumunda, bu sözleşme ihtiva ettiği toplam tutar üzerinden genel hükümler çerçevesinde nispi damga vergisine tabi olacaktır.”
Sonuç olarak, Gelir İdaresi Başkanlığı’nca yayımlanan 22 Sıra Nolu Damga Vergisi Sirküleri ile, döviz cinsi sözleşmelerin TL’ye çevrilmesine ilişkin belirsizlik büyük ölçüde giderilerek bu konudaki polemiklere kısmen son verilmiş olundu.
Ancak önce TL’ye çevrilip sonra tekrar döviz cinsine çevrilen sözleşmelerde durum ne olacak? Şöyle ki; 16 Kasım 2018 tarihli ve 30597 sayılı Resmi Gazete’de “Türk Parası Kıymetini Koruma Hakkında 32 Sayılı Karara İlişkin Tebliğ (Tebliğ No: 2008-32/34)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (No: 2018-32/52)” ile daha önce 6 Ekim 2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan ve döviz cinsi yahut dövize endeksli yapılan sözleşmelere istisna getiren “Türk Parası Kıymetini Koruma Hakkında 32 Sayılı Karara İlişkin Tebliğ (Tebliğ No: 2008-32/34)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (No: 2018-32/51)” değiştirilmiş, yapılan bu düzenleme ile tarafların bazı sözleşmelerini yeniden döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak kararlaştırılabilecekleri yönünde istisnalar getirilmişti.
Bu konu 2018/33 Nolu Bülten işlenmiş olup, örneğin gayrimenkul satış ve kiralama sözleşmeleri, Kültür ve Turizm Bakanlığından belgeli konaklama tesislerinin işletilmesi amacıyla kiralanmasıyla ilgili gayrimenkul kiralama sözleşmeleri, gümrüksüz satış mağazalarının kiralanmasına ilişkin gayrimenkul kiralama sözleşmeleri, gemi adamlarının taraf oldukları iş sözleşmeleri, eser sözleşmeleri artık yeniden döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak kararlaştırılabilecektir.
Bu gelişme akabinde, örneğin 13 Eylül öncesi döviz cinsi düzenlenmiş olan bir gayrimenkul satış veya kiralama sözleşmesinin 13 Eylül’den sonra TL’ye çevrildiğini ve sözleşme bedelinin TL cinsinden yeniden belirlenmesi esnasında aleyhte oluşan kur farkından dolayı fark damga vergisi ödenmek durumunda kalındığını varsayalım. Bu defa (16 Kasım’dan sonra) tekrar taraflar aynı sözleşmenin bedelinin döviz cinsinden belirlenmesine karar verirlerse, henüz daha bir ay gibi bir süre geçmiş olmasına rağmen olaki sözleşme bedelinin içerdiği döviz kurunda gevşeme olmuş olursa, daha önce ödenmiş olan fark damga vergisi de lehe azalmış olacaktır. Oysa yapılan düzenlemelerde, böyle bir durumun gerçekleşmesi ihtimali karşısında gereksiz yere ödenmiş olan damga vergisi farkının mahsup veya iadesine ilişkin herhangi bir açıklama yapılmamıştır. Bu durumda, İdarenin bu tür yasal düzenlemeleri zamanında yapmamasından kaynaklanan yük mükellefin üzerinde kalacak gibi görünmektedir.