29/01/2022 Tarih ve 31734 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7352 sayılı “Vergi Usul Kanunu ile Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” ile enflasyon düzeltmesinin ertelenmesi ile yabancı paralar ve altın hesaplarının Türk Lirası mevduatına dönüştürülmesinden elde edilen kazançlara istisna uygulamasına ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir.
Diğer taraftan, aynı tarihte TL mevduata dönüşümde kurumlar vergisi istisnasına ilişkin Gelir İdaresi Başkanlığınca hazırlanan “19 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğ Taslağı” da kamuoyunun bilgisine sunuldu.
A- Enflasyon Düzeltmesi Uygulamasının Ertelenmesi
7352 Sayılı Kanun’un 1’inci maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na aşağıdaki geçici madde eklenmiştir.
“GEÇİCİ MADDE 33 – Geçici vergi dönemleri de dahil olmak üzere 2021 ve 2022 hesap dönemleri (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2022 ve 2023 yılında biten hesap dönemleri itibarıyla) ile 2023 hesap dönemi geçici vergi dönemlerinde mükerrer 298 inci madde kapsamındaki enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaksızın mali tablolar enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz.
Mükerrer 298 inci maddenin (Ç) fıkrası uygulaması açısından, birinci fıkrada enflasyon düzeltmesi yapılmayacağı belirtilen dönemler enflasyon düzeltmesi şartlarının gerçekleşmediği dönem olarak değerlendirilir.
31/12/2023 tarihli mali tablolar, enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşup oluşmadığına bakılmaksızın enflasyon düzeltmesine tabi tutulur. Yapılan enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kâr/zarar farkı geçmiş yıllar kâr/zararı hesabında gösterilir. Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl kârı vergiye tabi tutulmaz, geçmiş yıl zararı zarar olarak kabul edilmez.
Bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkrası hükümleri, mükerrer 298 inci maddenin (A) fıkrasının (9) numaralı bendi kapsamında olan mükellefler bakımından geçerli değildir.
Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.”
Bu Kanunun 1 inci maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na eklenen Geçici 33’üncü madde ile 2021 ve 2022 hesap dönemleri (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2022 ve 2023 yılında biten hesap dönemleri itibariyle) ile 2023 hesap dönemi geçici vergi dönemlerinde enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaksızın mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaması yönünde düzenleme yapılmıştır.
Diğer taraftan, 31/12/2023 tarihli mali tablolar enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşup oluşmadığına bakılmaksızın, enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır. Yapılan enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kar/zarar farkı geçmiş yıllar kar/zararı hesabında gösterilecektir. Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl kârı vergiye tâbi tutulmayacak, geçmiş yıl zararı zarar olarak kabul edilmeyecektir.
Yukarıda anılan Geçici 33’üncü maddenin ikinci paragrafında, “Bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (Ç) fıkrası uygulaması açısından, birinci fıkrada enflasyon düzeltmesi yapılmayacağı belirtilen dönemler enflasyon düzeltmesi şartlarının gerçekleşmediği dönem olarak değerlendirilir.” hükmüne yer verilerek, mükelleflerin 213 sayılı VUK’un 298’inci maddesinin (ç) fıkrasında düzenlenen ve 01.01.2022 tarihinden itibaren yürürlüğe giren sürekli yeniden değerleme uygulamasından faydalanabilmelerine imkan sağlanmaktadır.
Hatırlanacağı üzere, 26.10.2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 7338 Sayılı Kanun ile ihdas edilen ve 01.01.2022 tarihinden itibaren yürürlüğe giren (VUK Geçici 32’nci mad.) “tek seferlik” yeniden değerleme uygulaması ve (VUK mük. 298/ç) “sürekli yeniden değerleme” uygulaması düzenlenmiştir.
Buna göre;
– 7338 Sayılı Kanun’un 31 inci maddesi ile VUK’un mükerrer 298 inci maddesi başlığı “Enflasyon düzeltmesi, yeniden değerleme oranı ve yeniden değerleme:” şeklinde değiştirilmiş ve bu maddeye, yeniden değerleme uygulamasını getiren (ç) fıkrası eklenmiştir. Sürekli yeniden değerleme uygulaması sayesinde, tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri (enflasyon düzeltmesi yapanlar ile kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler hariç) enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının gerçekleşmediği hesap dönemlerinin sonu itibarıyla, bilançolarına dâhil bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerini (bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilenler hariç) ve bunlar üzerinden ayrılmış olup bilançolarının pasifinde gösterilen amortismanları yeniden değerleme oranı ile değerleyebileceklerdir. Yapılan değerlemeye ilişkin herhangi bir vergi hesaplanmayacaktır. Bu değerleme uygulaması 01.01.2022 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’na eklenen Geçici 32’nci madde ile tek seferlik yeniden değerleme uygulaması getirilmiştir. Tek seferlik yeniden değerleme uygulaması sayesinde isteyen mükellefler, yukarıda belirtilen 213 sayılı VUK’nun mük. 298/ç maddesinde düzenlenen sürekli yeniden değerleme öncesinde uygulanmak üzere, ilk kez yeniden değerleme yapılacak hesap döneminden önceki hesap döneminin sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini maddede yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebileceklerdir. Bu uygulamada, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında vergi hesaplanacaktır. Bu değerleme uygulaması 01.01.2022 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
B- Yabancı Paralarını Türk Lirasına Çeviren Mükelleflere Tanınan Kur Ve Faiz
İstisnası
7352 sayılı Kanun’un 2’nci maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na
aşağıdaki geçici madde eklenmiştir.
“GEÇİCİ MADDE 14- (1) 14/1/1970 tarihli ve 1211 sayılı Türkiye Cumhuriyet Merkez
Bankası Kanununun 4 üncü maddesinin üçüncü fıkrasının (I) numaralı bendinin (g) alt bendi
hükmüne istinaden Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi
kapsamında dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevrilen hesaplar ile ilgili olarak;
kurumların 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını, dördüncü geçici
vergi dönemine ilişkin beyannamenin verilme tarihine kadar Türk lirasına çevirmeleri ve bu
suretle elde edilen Türk lirası varlığı, bu kapsamda açılan en az üç ay vadeli Türk lirası
mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda aşağıda belirtilen kazançlar
kurumlar vergisinden müstesnadır:
- a) Bu fıkra kapsamındaki yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan
kur farkı kazançlarının 1/10/2021 ila 31/12/2021 tarihleri arasındaki döneme isabet eden
kısmı, - b) 2021 yılı dördüncü geçici vergi dönemine ilişkin beyannamenin verilme tarihine kadar Türk lirasına çevrilen hesaplarla ilgili oluşan kur farkı kazançları ile söz konusu hesaplardan dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kâr payları ile diğer kazançlar.
(2) Birinci fıkra kapsamına girmemekle birlikte, kurumların 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını 2022 yılı sonuna kadar Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm kuru üzerinden Türk lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk lirası varlığı en az üç ay vadeli Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda oluşan kur farkı kazançlarının, geçici vergi dönemi sonu değerlemesiyle Türk lirasına çevrildiği tarih arasına isabet eden kısmı ile dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kâr payları ile diğer kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır.
(3) Kurumların 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan altın hesabı ile bu tarihten sonra açılacak işlenmiş ve hurda altın karşılığı altın hesabı bakiyelerini 2022 yılı sonuna kadar Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm fiyatı üzerinden Türk lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk lirası varlığı en az üç ay vadeli Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda Türk lirasına çevrildiği tarihte oluşan kazançlar ile dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kâr payları ile diğer kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır.
(4) Bu maddede öngörülen süre ve şekilde dönüşüm kuru/fiyatı üzerinden Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına çevrilen yabancı paralar ile altın hesaplarına ilişkin olarak bu istisnayla sınırlı olmak üzere Kanunun 5 inci maddesinin üçüncü fıkrası hükmü uygulanmaz.
(5) Bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarında yer alan istisna hükümleri, aynı şartlarla geçerli olmak üzere bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükelleflerinin kazançları hakkında da uygulanır.
(6) Türk lirası mevduat veya katılma hesabından vadeden önce çekim yapılması durumunda bu madde kapsamında istisna edilen tutarlar nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası kesilmek suretiyle gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur.”
- İstisnadan Yararlanacak Olan Mükellefler
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 14’üncü maddesinde yer alan istisnadan kurumlar vergisi mükellefleri ile gelir vergisi mükellefleri yararlanacaktır. Ancak işletme hesabı esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri anılan istisnadan yararlanamayacaktır.
Diğer taraftan kanun maddesinde aksine bir hüküm bulunmadığından anılan istisnadan dar mükellef esasına göre vergilendirilen gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri de yararlanabilecektir.
- Yabancı Paraların Türk Lirasına Dönüştürülmesi
14.01.1970 tarihli ve 1211 sayılı Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası Kanunu’nun
4’üncü maddesinin üçüncü fıkrasının (I) bendinin (g) alt bendi hükmüne istinaden Türk Lirası
mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm kuru
üzerinden Türk Lirasına çevrilen hesaplar ile ilgili olarak; mükelleflerin 31.12.2021 tarihli
bilançolarında yer alan yabancı paralarını dördüncü geçici vergi dönemine ilişkin
beyannamenin verilme tarihine kadar Türk Lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk
Lirası varlığı bu kapsamda açılan en az üç ay vadeli Türk Lirası mevduat ve katılma
hesaplarında değerlendirmeleri gerekmektedir.
Buna göre mükellefler 31.12.2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını
2021 yılı 4. geçici vergilendirme dönemine ilişkin beyannamenin verileceği 17.02.2022 tarihine
kadar Türk lirasına çevirmeleri ve en az 3 aylık Türk Lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri zorunlu tutulmuştur.
Yine geçici 14’üncü maddenin birinci fıkrasının kapsamına girmemekle birlikte, mükelleflerin 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını 2022 yılı sonuna kadar Türk Lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm kuru üzerinden Türk Lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk Lirası varlığı en az üç ay vadeli Türk Lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda oluşan kur farkı kazançlarının, geçici vergi dönemi sonu değerlemesiyle Türk Lirasına çevrildiği tarih arasına isabet eden kısmı ile dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kar payları ile diğer kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden istisnadır.
Buna göre 2022 yılı sonuna kadar yabancı paralarım dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm kuru üzerinden Türk Lirasına çevirmek suretiyle en az üç ay vadeli Türk Lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendiren mükelleflerin bu hesaplardan elde edecekleri kazançların da (faiz, kar payı, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca yapılan destek ödemeleri dâhil) gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu kapsamda bir geçici vergi döneminden sonra Türk Lirasına dönüşümün gerçekleşmesi durumunda dönem sonu ile Türk Lirasına çevrildiği tarih aralığına isabet eden kur farkı kazançları da istisna edilmiştir.
- İstisna Kapsamında Olan Kazançlar
Yabancı paralarını Kanun maddesinde belirtilen şekilde Türk Lirasına dönüştüren mükelleflerin bu yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarının 1/10/2021 ila 31/12/2021 tarihleri arasındaki döneme isabet eden kısmı ile 2021 yılı dördüncü geçici vergi dönemine ilişkin beyannamenin verilme tarihine kadar Türk lirasına çevrilen hesaplarla ilgili oluşan kur farkı kazançları ve söz konusu hesaplardan dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kâr payları ile diğer kazançlar istisna kapsamına alınmıştır.
Buna göre, mükelleflerin döviz tevdiat ve katılma hesaplarında bulunan yabancı paralarını dördüncü geçici vergi dönemine ilişkin beyannamenin verilme tarihine kadar Türk Lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk Lirası varlıkları en az üç ay vadeli Türk Lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda, dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarının son üç aya isabet eden kısmı istisna edilmiştir. Ayrıca yabancı para cinsinden varlıkların Türk Lirasına çevrildiği tarihte oluşan kur farkı kazançları ile vade sonunda elde edilen faiz ve kar payları kurumlar vergisinden istisna edilmektedir. Mezkur istisnaya, dönüşümün desteklenmesi kapsamında Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından yapılan destek ödemeleri ve dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan faiz ve kar payları da dâhil edilmiştir.
- Altın Cinsi Hesapların Dönüşümü
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 14’üncü maddesinin üçüncü fıkrası gereğince; mükelleflerin, 31.12.2021 tarihli bilançolarında yer alan altın hesabı ile bu tarihten sonra açılacak işlenmiş ve hurda altın karşılığı altın hesabı bakiyelerini 2022 yılı sonuna kadar Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında dönüşüm fiyatı üzerinden Türk lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen Türk lirası varlığı en az üç ay vadeli Türk lirası mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda Türk lirasına çevrildiği tarihte oluşan kazançlar ile dönem sonu değerlemesinden kaynaklananlar da dâhil olmak üzere vade sonunda elde edilen faiz ve kâr payları ile diğer kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur.
- Dönüşüm Kapsamında Açtırılan Hesaplardan Vadesinden Önce Çekim Yapılması
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 14’üncü maddesinin son fıkrasında Türk lirası mevduat veya katılma hesabından vadeden önce çekim yapılması durumunda anılan madde kapsamında istisna edilen tutarlar nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası kesilmek suretiyle gecikme faiziyle birlikte tahsil olunacağı hüküm altına alınmıştır.
Söz konusu Kanun metni ektedir.